Het begrip eigenbouwer in de btw

Dit artikel gaat over de vraag wanneer een onderneming die vastgoed aankoopt, renoveert en verkoopt, voor de btw kan worden aangemerkt als “eigenbouwer”. Die kwalificatie is belangrijk, omdat bij eigenbouwerschap de btw-verleggingsregeling van toepassing is op aannemings- en onderaannemingsdiensten. In dat geval brengt de aannemer geen btw in rekening, maar wordt de btw-heffing verlegd naar de opdrachtgever. In dit artikel behandelen wij de uitspraak van de Rechtbank Den Haag uit 2024 en tevens het beroep bij het Gerechtshof Den Haag in 2026. Het Gerechtshof is van mening dat een BV die circa 200 panden - volgens een eigen concept - laat renoveren als eigenbouwer moet worden gezien, derhalve is de verleggingsregeling van toepassing.

Voor vastgoedhandelaren, projectontwikkelaars en beleggers is deze uitspraak belangrijk. Een onderneming die regelmatig panden koopt, renoveert en verkoopt, moet niet alleen kijken naar de vraag of zij zelf bouwpersoneel heeft. Ook zonder eigen bouwpersoneel kan zij voor de btw worden gezien als eigenbouwer.

In deze procedure werden voor ruim € 750.000 aan naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd, tevens een verhoging met belastingrente (€ 100.000) en boetes (€ 200.000), in de bezwaar zijn de aanslagen en boetes iets verlaagd.

Verleggingsregeling bij eigen bouwer hoe werkt dit?

Deze casus draait om de toepassing van de btw-verleggingsregeling in de bouw en specifiek om de vraag of een vastgoedonderneming die renovatiewerkzaamheden volledig uitbesteedt toch kan worden aangemerkt als eigenbouwer.

• A BV hield zich bezig met de aankoop, renovatie en verkoop van gedateerde woningen.
• In de periode 2008 tot en met 2016 verwierf zij ongeveer 200 onroerende zaken, meestal verouderde woningen die na aankoop werden gerenoveerd en vervolgens verkocht.
• In sommige gevallen werden woningen al verkocht voordat de renovatie was afgerond of zelfs voordat deze was begonnen. Dan werd met de koper afgesproken dat A BV de werkzaamheden nog zou laten uitvoeren tegen een bepaalde prijs.
• Het hof vermeldt daarnaast dat A BV ten minste eenmaal een groter object bouwkundig heeft gesplitst, afgebouwd en als afzonderlijke appartementen heeft verkocht.
• De renovaties verliepen steeds volgens een vergelijkbaar patroon.
• A BV werkte met een vaste architect, vaste elkaar opvolgende aannemers, een bouwbegeleider en standaardmaterialen afkomstig van een gelieerde groothandel in bouwmaterialen.
• De woningen werden in dezelfde stijl opgeknapt en met dezelfde soort materialen afgewerkt. Ook een gelieerde aannemingsvennootschap en een samenwerkingsverband van de aandeelhouders werkten met hetzelfde renovatieconcept, dezelfde materialen en dezelfde aannemers.

Schema en checklist inzake eigen bouwer in de omzetbelasting

Is een investeerder gelijk te stellen met een aannemer voor de omzetbelasting?

De Belastingdienst stelde dat A BV moest worden gelijkgesteld met een aannemer op grond van artikel 24b lid 3 Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 in samenhang met artikel 12 lid 5 Wet OB. Daardoor zou A BV kwalificeren als eigenbouwer.

Die kwalificatie heeft een belangrijk btw-gevolg. Bij werken van stoffelijke aard aan onroerende zaken in de bouw moet de btw worden verlegd. Dat betekent dat de aannemer of onderaannemer geen btw in rekening brengt, maar dat de afnemer — hier A BV — de btw zelf moet aangeven en voldoen.

Volgens de Belastingdienst had A BV dit moeten doen. Omdat dat niet was gebeurd, werden naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd. Voor de jaren 2012 tot en met 2016 ging het om forse bedragen die later bij bezwaar verminderd zijn omdat alsnog rekening is gehouden met de door de aannemer(s) daadwerkelijk afgedragen btw. 

Standpunt van de Belastingdienst inzake eigen bouwer voor de omzetbelasting

De Belastingdienst was van mening dat A BV meer was dan een gewone opdrachtgever. Volgens de inspecteur had A BV de algehele leiding over de renovaties. Daarbij wees de inspecteur onder meer op de volgende omstandigheden:

• A BV werkte met een eigen standaardconcept voor renovaties. Zij kocht gedateerde woningen op, liet die volgens een herkenbare stijl renoveren en verkocht ze daarna weer. Ook waren er verwijzingen naar bijvoorbeeld “A BV-vloeren”, het door A BV gehanteerde opleveringsniveau en referentieobjecten die eerder door A BV waren gerenoveerd.
• Verder hielden de aandeelhouders zich volgens het controlerapport bezig met splitsing van panden, overleg met architecten en bouwkundigen, prijsafspraken met onderaannemers en de voortgang van werkzaamheden. De bouwbegeleider had volgens de inspecteur slechts beperkte uren, zodat de algehele leiding volgens hem niet werkelijk bij die bouwbegeleider lag.
• Ook achtte de Belastingdienst relevant dat A BV en haar aandeelhouders over veel ervaring beschikten. Het ging om ongeveer 200 renovaties. Daarnaast werd gewezen op technische en organisatorische kennis bij de aandeelhouders, onder meer door eerdere ervaring, betrokkenheid bij andere bouwactiviteiten en de oprichting van gelieerde ondernemingen op het gebied van renovatie en bouwmaterialen.

Standpunt van de investeerder over eigen bouwer of niet

A BV stelde daartegenover dat zij geen bouwbedrijf was, maar een handelsonderneming in vastgoed. Zij kocht panden, liet die opknappen en verkocht ze daarna. Volgens A BV was zij geen eigenbouwer, omdat zij de feitelijke werkzaamheden niet zelf uitvoerde.

Haar belangrijkste verweer was

• dat alles werd uitbesteed: de architect maakte de plannen, de aannemer voerde de werkzaamheden uit en de bouwbegeleider fungeerde als aanspreekpunt voor de aannemer en controleerde de oplevering.
• A BV stelde dat zij niet beschikte over de technische of organisatorische bouwkennis die nodig is om zelf als hoofdaannemer of eigenbouwer te worden gezien.
• Ook benadrukte A BV dat het vaste renovatieconcept juist maakte dat de aannemer weinig instructie nodig had. De aannemer kende de standaardaanpak en kon op basis van de plannen van de architect en het bekende concept de renovaties uitvoeren. Volgens A BV ging haar rol daarom niet verder dan die van een gewone opdrachtgever die een aannemer inschakelt.

Rechtbank over begrip eigen bouwer in de omzetbelasting

De rechtbank Den Haag gaf A BV aanvankelijk gelijk.

• De rechtbank stelde voorop dat partijen het erover eens waren dat de renovaties kwalificeerden als werken van stoffelijke aard aan onroerende zaken en dat zij plaatsvonden binnen de normale bedrijfsuitoefening van A BV. De discussie spitste zich dus toe op de vraag of A BV de werken had “uitgevoerd” in de zin van artikel 24b lid 3 UBOB.
• Volgens de rechtbank is voor eigenbouwerschap niet vereist dat de ondernemer de werkzaamheden zelf uitvoert. Het is voldoende dat de algehele leiding bij hem berust. Maar de rechtbank gaf aan dat die leiding wel betrekking moet hebben op het werk in eigenlijke zin.
• De eigenbouwer moet worden onderscheiden van een gewone opdrachtgever die simpelweg een overeenkomst met een aannemer sluit. Daarom vond de rechtbank beslissend of A BV betrokken was bij bouwkundige vragen en problemen tijdens de uitvoering en daarin een beslissende stem had.

De rechtbank vond dat de Belastingdienst onvoldoende had bewezen dat A BV méér deed dan een gewone opdrachtgever. Volgens de rechtbank zagen veel argumenten van de inspecteur vooral op voorbereiding, opdrachtverlening, verkoop en klantcontact, maar niet overtuigend op de feitelijke bouwkundige uitvoering. De rechtbank achtte aannemelijk dat A BV de uitvoering van de door de architect uitgewerkte plannen aan de aannemer kon overlaten en dat de beperkte resterende bouwbegeleiding was uitbesteed aan de bouwbegeleider.

• Conclusie: De rechtbank stelt dat de inspecteur niet had bewezen dat de betrokkenheid van A BV bij de bouw in betekenende mate verder ging dan die van een gewone opdrachtgever. De beroepen werden gegrond verklaard en de naheffingsaanslagen, rentebeschikkingen en boetebeschikking werden vernietigd.

Gerechtshof over begrip eigen bouwer voor de omzetbelasting

Het Gerechtshof Den Haag kwam in hoger beroep tot het tegenovergestelde oordeel. Het hof vernietigde het oordeel van de rechtbank op het punt van het eigenbouwerschap en stelde de Belastingdienst alsnog in het gelijk.

• Het hof herhaalde de hoofdregel uit de rechtspraak: voor eigenbouwerschap is niet vereist dat de ondernemer het werk zelf geheel of gedeeltelijk uitvoert. Voldoende is dat de algehele leiding bij het tot stand brengen van de werken bij de ondernemer berust.
• Daarbij verwees het hof naar de uitspraak van de Hoge Raad van 15 oktober 1986. Ook haalde het hof de wetsgeschiedenis aan, waarin staat dat eigenbouwerschap ruim moet worden uitgelegd en dat men daaraan niet kan ontkomen door het gehele werk uit te besteden.
• Het hof formuleert in haar uitspraak een belangrijke maatstaf voor situaties waarin het werk volledig wordt uitbesteed; ‘Het moet aannemelijk zijn dat de ondernemer zodanige ervaring en knowhow heeft dat hij feitelijk optreedt als een hoofdaannemer die het gehele werk uitbesteedt’. Volgens het hof had de inspecteur dat aannemelijk gemaakt.

Waarom was de investeerder een eigenbouwer en dus te vergelijken met een aannemer voor de BTW?

Het hof vond dat de feiten in samenhang lieten zien dat A BV niet slechts een passieve opdrachtgever was. Zij had volgens het hof de overkoepelende leiding over de renovaties.

Daarbij waren vooral deze omstandigheden van belang:

1. Structurele en omvangrijke renovatieactiviteit: A BV had ongeveer 200 panden gerenoveerd. Dat aantal maakte volgens het hof duidelijk dat de renovaties geen incidentele nevenactiviteit waren, maar behoorden tot de normale bedrijfsuitoefening.
2. Een vast renovatieconcept: A BV werkte met een gestandaardiseerde aanpak, vaste stijl en standaardmaterialen. Dit wees erop dat A BV zelf bepaalde hoe de woningen moesten worden gerenoveerd en op welk opleveringsniveau zij moesten worden gebracht.
3. Regie over betrokken partijen: A BV schakelde vaste aannemers, een vaste architect en een bouwbegeleider in. Dat de feitelijke uitvoering werd uitbesteed, betekende volgens het hof niet dat A BV de overkoepelende betrokkenheid bij het renovatieconcept en de uitvoering daarvan uit handen had gegeven.
4. Ervaring en knowhow: Door de jarenlange en grootschalige renovatiepraktijk beschikte A BV volgens het hof over voldoende ervaring en knowhow om op een vergelijkbare manier te functioneren als een hoofdaannemer die het werk volledig uitbesteedt.
5. Bouwbegeleiding sloot eigen leiding niet uit: Dat A BV gebruikmaakte van een bouwbegeleider, betekende volgens het hof niet dat de algehele leiding bij die derde lag. De bouwbegeleider kon een uitvoerende of ondersteunende rol hebben, terwijl de overkoepelende regie alsnog bij A BV bleef.

Advies inzake eigen bouwer voor de omzetbelasting

Een vastgoedonderneming kan eigenbouwer zijn, ook als zij alle feitelijke bouwwerkzaamheden volledig uitbesteedt. Voor vastgoedhandelaren, projectontwikkelaars en beleggers is deze uitspraak belangrijk. Een onderneming die regelmatig panden koopt, renoveert en verkoopt, moet niet alleen kijken naar de vraag of zij zelf bouwpersoneel heeft. Ook zonder eigen bouwpersoneel kan zij voor de btw worden gezien als eigenbouwer.

Voor de praktijk betekent dit dat vastgoedondernemingen, projectontwikkelaars en investeerders alert moeten zijn op de verleggingsregeling zodra zij renovaties structureel organiseren en aansturen. De volgende omstandigheden of een combinatie van factoren kunnen het risico op eigenbouwerschap vergroten:

• Renovatie van veel panden over meerdere jaren;
• Een herkenbaar standaard opleveringsniveau;
• Eigen materiaalstromen of gelieerde inkoopkanalen;
• Vaste aannemers die volgens het concept van de onderneming werken;
• Actieve betrokkenheid bij ontwerp, prijs, planning en oplevering;
• Verkoop vóór of tijdens renovatie waarbij de onderneming nog werkzaamheden toezegt aan kopers.

Heeft u vragen over uw eigen situatie of twijfelt u ergens over? Neem dan gerust eens contact op met een van onze fiscaal juristen.

Bron eigen bouwer in de omzetbelasting

Hoge Raad d.d. 15 oktober 1986 ECLI:NL:HR:1986:AS8673 (niet gepubliceerd) (info)

Rechtbank Den Haag d.d. 10 december 2024 ECLI:NL:RBDHA:2024:22320