Wet Excessief Lenen — de hypothecaire inschrijving als voorwaarde

Is een hypotheekrecht een fiscaal vereiste?

Een hypothecaire lening van de eigen bv aan een aanmerkelijkbelanghouder valt alleen buiten de Wet excessief lenen als het recht van hypotheek ook is verstrekt. Dat recht moet bestaan op de peildatum van 31 december van het jaar. Is de inschrijving pas in de maanden na die datum gedaan, telt de lening dan wel mee voor toepassing van de Wet Excessief Lenen? Hieronder een nadere uiteenzetting van deze vraag.

Wettelijk kader Wet Excessief Lenen

Het bovenmatige deel van schulden bij een vennootschap waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft, is een fictief regulier voordeel op grond van artikel 4.13, eerste lid, onderdeel f Wet IB 2001. Het maximumbedrag is € 500.000 per belastingplichtige en partner gezamenlijk. De schuld wordt bepaald aan het einde van het kalenderjaar, op nominale waarde (artikel 4.14a, tweede, derde en vierde lid Wet IB 2001).

Voor eigenwoningschulden geldt een uitzondering. Een eigenwoningschuld als bedoeld in artikel 3.119a Wet IB 2001 blijft buiten aanmerking "voor zover ter zake van die eigenwoningschuld een recht van hypotheek op de eigen woning is verstrekt aan de vennootschap" (artikel 4.14a, zesde lid Wet IB 2001). De uitzondering heeft dus twee voorwaarden: de schuld moet een eigenwoningschuld zijn, en er moet een hypotheekrecht aan de vennootschap zijn verstrekt.

De wetgever heeft deze tweede voorwaarde bewust gesteld voor nieuwe eigenwoningschulden. Zonder die eis zou de aanmerkelijkbelanghouder de woning later aan een bank in onderpand kunnen geven en zo een consumptieve behoefte herfinancieren. Dat vergroot ook het risico dat de schuld niet wordt terugbetaald (Kamerstukken II, 35496, nr. 7, nota naar aanleiding van het verslag[1].

Respijttermijn voor de hypothecaire inschrijving

De NOB vroeg in de parlementaire behandeling om een termijn voor het formaliseren van de hypothecaire inschrijving bij nieuwe eigenwoningschulden. De staatssecretaris heeft dat afgewezen. Hij wees op de ruime periode tussen aankondiging en de eerste peildatum (31 december 2023), op het doel van de wet en op de complexiteit die een termijn zou meebrengen. Hij voegde toe: "heffing is slechts aan de orde als op 31 december sprake is van een bovenmatige schuld. Indien een lening wordt aangegaan en binnen hetzelfde jaar nog de hypothecaire inschrijving wordt geformaliseerd, is heffing niet aan de orde" (Kamerstukken II, 35496, nr. 9, zie voetnoot 1).

Mogelijkheden op basis waarvan de lening toch buiten de reikwijdte valt

Hieronder een vijftal argumenten om de lening zonder inschrijving alsnog buiten de reikwijdte van de Wet Excessief Lenen te houden.

1.      Bedoeling van de wet

Volgens de memorie van toelichting heeft het kabinet beoogt belastingontwijking als gevolg van het langdurig uitstellen van belastingheffing in excessieve gevallen tegen te gaan, derhalve is de Wet Excessief Lenen in werking getreden. De bedoeling is daarbij geweest om reële eigenwoningschulden uit te sluiten van de heffing van de Wet Excessief Lenen. Naar onze mening heeft de wetgever derhalve het voorkomen van excessieve leningen beoogt, en niet het treffen van een reële eigenwoningschuld met zakelijke voorwaarden.

2.      De ratio van de hypotheekeis is in het concrete geval niet in het geding.

De wetgever stelt de eis om te voorkomen dat de aanmerkelijkbelanghouder de woning later aan een bank in onderpand geeft en zo een consumptieve behoefte herfinanciert. Ook wil hij het risico beperken dat de schuld niet wordt terugbetaald (zie voetnoot 2). Als aannemelijk is dat de lening aantoonbaar is besteed aan de eigen woning, de B.V. tijdens de vertraging geen zekerheid is kwijtgeraakt, de woning in die periode niet aan een derde is verhypothekeerd en de inschrijving kort daarna is gevolgd, dan zijn beide risico's niet opgetreden. Het doel van de wet, het tegengaan van belastinguitstel en -afstel, wordt dan niet geraakt.

3.      De peildatum dient om de situatie vast te stellen, niet om te straffen.

De staatssecretaris benadrukte dat heffing alleen aan de orde is als er op 31 december een bovenmatige schuld is (zie voetnoot 3). Betoog dat de wet de feitelijke stand van zekerheid beoogt te beoordelen. Was het hypotheekrecht op dat moment al verleend, bijvoorbeeld bij een gepasseerde akte en volmacht, dan is de zekerheid in materiële zin gegeven en is alleen de publiciteit nog niet voltooid. Hier kan tegen worden ingebracht dat het Burgerlijk Wetboek (artikel 3:260 BW) de vestiging pas laat plaatsvinden bij inschrijving.

4.      "Verstrekt" is niet gelijk aan "ingeschreven".

Het woord in de wet is "verstrekt" (artikel 4.14a, zesde lid Wet IB 2001). Je kunt betogen dat het gaat om het verlenen van het recht door de schuldenaar, en dat de inschrijving alleen een formaliteit is. Dit botst echter wel met het civielrechtelijke vestigingsvereiste.

5.      Het stelsel accepteert zelf correctie achteraf.

De mogelijkheid van een negatief bedrag als bovenmatig deel, beperkt tot eerder belaste bedragen (artikel 4.14a, eerste lid, onderdeel b Wet IB 2001), laat zien dat de wetgever de heffing niet bedoelt als definitieve sanctie voor een formele omissie die later wordt hersteld. Je kunt betogen dat een uitleg die tot een tijdelijke heffing leidt waar de doelstelling is gerealiseerd, onevenredig is.

6.      Het argument van de "ruime overgangsperiode" gaat niet op bij onvoorziene vertraging.

De staatssecretaris wees een termijn af mede omdat er veel tijd was tussen aankondiging en de eerste peildatum van 31 december 2023 (zie voetnoot 3). Je kunt stellen dat die motivering vooral ziet op de periode voor de invoering. Bij een vertraging die buiten de invloed van de belastingplichtige ligt, zoals een notaris, het Kadaster of een eerste hypotheekhouder, zou die reden minder passen.

Noot fiscaal jurist inzake excessief lenen en hypotheek

Dit onderdeel kan erg veel discussie opleveren met de Belastingdienst en leidt er waarschijnlijk toe dat er moet worden geprocedeerd met alle gevolgen van dien. De argumenten die hierboven staan weergegeven zijn reële argumenten maar er zijn ook weer argumenten aanwezig in dit tegen te werpen.

Laat u derhalve goed adviseren in het geval deze situatie zich voordoet. Om een procedure te voorkomen zijn er namelijk ook andere mogelijkheden aanwezig. Het is derhalve goed om weloverwogen een standpunt in te nemen.

Voor vragen met betrekking tot dit onderwerp kunt u contact opnemen met een van onderstaande auteurs.

Bron en vindplaatsen excessief lenen