Excessief lenen: emigratie en immigratie
In dit artikel, behorend bij onze reeks over het wetsvoorstel excessief lenen bij de eigen vennootschap, gaan wij nader in op de gevolgen van dit wetsvoorstel voor aanmerkelijkbelanghouders (AB-houders) die emigreren of immigreren. Onderaan dit artikel, maar ook links in het menu, treft u snelkoppelingen naar de andere artikelen in deze reeks.
Het wetsvoorstel is op 24 maart 2022 aan de Tweede Kamer verstuurd. Vanaf 2023 moeten AB houders die meer dan € 700.000 lenen van hun eigen BV inkomstenbelasting in box 2 betalen (muv eigen woning leningen). Op dit moment hebben DGA's een schuld aan hun BV van ruim € 70 miljard. Laat u tijdig door onze specialisten adviseren over de mogelijkheden en onmogelijkheden.
Nieuws Prinsjesdag 2024 (belastingplan 2025)
Uit het belastingplan 2025 blijkt dat het kabinet een wetsvoorstel heeft opgesteld waarbij de dubbel telling bij excessief lenen bij samenwerkingsverbanden wordt voorkomen. Er worden bepaalde verplichtingen uitgesloten die normaal gesproken wel meetellen voor de bepaling of er sprake is van excessief lenen. Dit is een correctie op de wetgeving omdat deze onvoorziene en onbedoelde gevolgen had bij sommige samenwerkingsverbanden (voorstel heeft terugwerkende kracht tot 1 januari 2023). U kunt het belastinplan 2025 hier raadplegen en de miljoennota 2025 hier. De overige stukken kunt u hier vinden.
Nieuws mei 2024 : Rechtens dan wel in feite direct of indirect lenen van eigen BV
Een eenvoudige route om excessief lenen via de eigen BV te vermijden is een lening bij een derde (niet verbonden) of bij een bancaire instelling. De wetgever heeft hierover ook nagedacht en heeft in de wet (artikel 4.13 lid 1 letter f Wet IB) opgenomen dat dergelijke constructies ook worden aangepakt (schulden die de belastingplichtige .. rechtens dan wel in feit direct of indirect heeft ..) . Volgens de kennisgroep van de belastingdienst wordt een lening bij aan bancaire instelling ook aangemerkt als lening van de eigen BV als voor het verkrijgen van de lening noodzakelijk is dat de BV zekerheid (bijvoorbeeld hypotheek) verstrekt en dus zonder die zekerheid de lening niet had verkregen.
Belastingplan 2024
Eind oktober 2023 is besloten om de grens per eind 2024 van € 700.000 weer te verlagen tot € 500.000. De eerste kamer moet hierover nog akkoord geven. Overleg met uw adviseur omtrent een mogelijke afbouw in 2023 en 2024.
Conserverende aanslag en excessief lenen
Bij een emigratie wordt meestal een conserverende aanslag opgelegd. Via de conserverende aanslag wordt de belastingclaim van Nederland (voor vertrek) veilig gesteld. Als een DGA zou emigreren zal er over de waarde van de aandelen in zijn BV (meestal de holding) een conserverende aanslag worden opgelegd. Bij een emigratie binnen de EU wordt er dan veelal uitstel van betaling verstrekt (anders wordt veelal volstaan met een bankgarantie of pandrecht op aandelen). Als de DGA na de emigratie geld gaat lenen van een (nieuwe) buitenlandse rechtspersoon kan het verleende uitstel van betaling worden ingetrokken / beëindigd. De wet zal op dit onderdeel worden aangepast, de opzegging geldt alleen indien en voor zover bovenmatig (excessief) wordt geleend van een vennootschap waarop de conserverende aanslag betrekking heeft (en de toename van de schuld niet al eerder het uitstel van betaling heeft beëindigd).
Nieuws excessief lenen DGA van eigen BV
In het regeerakkoord Rutte IV (bekend geworden in december 2021) wordt aangekondigd dat de grens van € 500.000 wordt verhoogd tot € 700.000. De nieuwe wet lijkt dan toch per 1 januari 2023 te worden ingevoerd. Overleg met uw adviseur omtrent een mogelijke afbouw in 2021 of 2022.
Excessief lenen bij de eigen vennootschap op hoofdlijnen
Wij brengen hier eerst het doel en de strekking van het wetsvoorstel in herinnering. Als gevolg van het wetsvoorstel bestaat er straks een fictief voordeel voor de situatie waarin een AB-houder, zijn partner of een met hem verbonden persoon een te grote schuld heeft uitstaan bij de vennootschap waarin het aanmerkelijk belang wordt gehouden. Indien de totale schuldsom meer bedraagt dan – als startdrempelbedrag - € 500.000, dan wordt het meerdere geacht inkomen uit aanmerkelijk belang te vormen. Dat leidt tot belastingheffing in box 2. Het box 2 tarief in 2021 bedraagt 26,9%.
Fiscale problematiek bij emigratie / immigratie AB-houders
Aanmerkelijkbelanghouders dienen bij emigratie of immigratie altijd rekening te houden met de fiscale aspecten. Bij emigratie is het zo dat sprake is van een fictieve vervreemding. Dat betekent dat over de vervreemdingswinst, die niet ‘echt’ wordt genoten, afgerekend moet worden met de Belastingdienst. Voor dit inkomen wordt een conserverende aanslag opgelegd. In tegenstelling tot wat vroeger het geval was, wordt deze conserverende aanslag niet na 10 jaar kwijtgescholden. Voor een conserverende aanslag kan uitstel van betaling worden verleend, afhankelijk van de omstandigheden kan dit zelfs renteloos zijn.
Bij immigratie geldt dat de verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang moet worden vastgesteld. Indien sprake is van een vennootschap die naar Nederlands recht is opgericht of indien de immigrant eerder in Nederland heeft gewoond, zal de verkrijgingsprijs worden gesteld op de historische verkrijgingsprijs.
Excessief lenen en emigratie AB-houder
Ook bij excessief lenen heeft emigratie gevolgen voor de AB-houder. Wij beschreven hiervoor dat een fictief vervreemdingsvoordeel in aanmerking wordt genomen. Anders gezegd: er wordt gedaan alsof u de aandelen verkoopt. Indien u in het verleden geconfronteerd bent met een fictief regulier voordeel als gevolg van een te grote schuldsom, dan mag u een negatief fictief regulier voordeel in aanmerking nemen. Zoals uitgebreider uitgelegd in het artikel over het wetsvoorstel, is het negatief fictief regulier voordeel de tegenhanger van de box 2 heffing die u voldoet omdat u een te groot schuldbedrag heeft. Door deze systematiek wordt dubbele belastingheffing voorkomen. Hierna volgt een voorbeeld ter verduidelijking.
Een AB-houder heeft een schuld van € 750.000 aan zijn bv. Het bedrag dat de drempel van € 500.000 te boven gaat, wordt als regulier voordeel in aanmerking genomen. Dat bedrag bedraagt € 250.000. Het maximumbedrag (de drempel) bedraagt na deze gebeurtenissen € 750.000.
De AB-houder gaat later emigreren. De waarde van zijn aandelen in de bv bedraagt op dat moment € 1.100.000. De verkrijgingsprijs van de aandelen wordt gesteld op € 200.000. Het vervreemdingsvoordeel (fictief) wordt altijd gesteld op de waarde in het economisch verkeer – de verkrijgingsprijs. Het vervreemdingsvoordeel bedraagt derhalve € 900.000.
Op grond van dit wetsvoorstel wordt het vervreemdingsvoordeel vervolgens nog verminderd. Deze vermindering bedraagt het eerder in aanmerking genomen regulier voordeel (fictief) als gevolg van het excessief lenen. Dit voordeel bedroeg € 250.000. Deze € 250.000 komt dus in mindering op het vervreemdingsvoordeel van € 900.000.
Er volgt in dit voorbeeld dan een conserverende aanslag voor een vervreemdingsvoordeel van (per saldo) € 650.000, hetgeen resulteert in een aanslag van (naar huidig tarief van 26,9%) € 174.850.
Waardemutaties op de schuld in het jaar van de emigratie hebben geen effect op de uitkomst indien die voor de emigratie plaatsvinden.
Bij een conserverende aanslag horen altijd spelregels. Standaard is de regel dat de conserverende aanslag wordt beëindigd (en dus belasting wordt geheven), zodra u over het inkomen in Nederland belasting bent verschuldigd. Met de inwerkingtreding van dit wetsvoorstel komt er een spelregel bij. Het uitstel van betaling wordt eveneens beëindigd voor zover bovenmatige schulden ontstaan of toenemen na de emigratie van de AB-houder. Net als wanneer u in Nederland was blijven wonen, bent u dan belasting verschuldigd over een fictief regulier voordeel. Hierna volgt een voorbeeld.
Een AB-houder heeft een schuld van € 750.000 bij zijn bv. Hij heeft hierover al eens een regulier fictief voordeel van € 250.000 voldaan, dus zijn maximumbedrag is ook € 750.000. Later emigreert de AB-houder. Ervan uitgaande dat het fictieve vervreemdingsvoordeel € 800.000 bedraagt, wordt de conserverende aanslag vastgesteld met een box 2 inkomen van € 550.000 (€ 800.000 - € 250.000). De belastingheffing hierover bedraagt, uitgaande van het huidige percentage van 26,9%, € 147.950.
In het jaar na de emigratie besluit de AB-houder nog eens € 50.000 te lenen van zijn vennootschap. Zijn totale lening bedraagt dan € 800.000. Het uitstel van betaling wordt nu ingetrokken voor een bedrag van € 50.000 * het AB-tarief (26,9%), hetgeen betekent dat een bedrag van € 13.450 moet worden voldaan. Wij merken volledigheidshalve op dat dit voorbeeld is geschreven zonder aandacht voor verdragstoepassing.
Uitzondering excessief lenen en emigratie AB-houder
Het kan voorkomen dat u na emigratie dividend uitkeert, juist bedoeld om die excessieve schuld af te lossen. Zonder nadere regels wordt echter bij het uitkeren van dividend, voor een deel van de conserverende aanslag het uitstel van betaling ingetrokken. Indien u als AB-houder aannemelijk kunt maken dat het totaal aan schulden is afgenomen ten opzichte van het vorige jaar, dan kan beëindiging van het uitstel achterwege blijven. Deze uitzondering geldt slechts voor zover in een nationale situatie een negatief fictief regulier voordeel in aanmerking genomen zou kunnen worden.
Excessief lenen en immigratie AB-houder
Ook bij excessief lenen heeft immigratie voor een AB-houder fiscale gevolgen. Vanaf het moment dat de persoon in Nederland gaat wonen, valt hij immers onder de Nederlandse fiscale verplichtingen en daar hoort het box 2 regime bij. Nederland wenst zich daarnaast in te spannen om immigratie zo min mogelijk te laten belemmeren door fiscaliteit. Het maximumbedrag van de schuldsom (de drempel) wordt daarom gesteld op het op dat moment aanwezige schuldbedrag van de AB-houder (en de aan hem toegerekende schulden van bijvoorbeeld een partner). De ondergrens daarbij bedraagt de bekende € 500.000. Hiermee wordt dubbele belastingheffing vermeden.
Zetelverplaatsing vennootschap en excessief lenen
Wat zich ook voor kan doen, is dat de vennootschap de werkelijke leiding verplaatst. Ook dit wordt aangemerkt als een fictieve vervreemding waarvoor een conserverende aanslag wordt opgelegd. De grondslag voor deze conserverende aanslag kan echter worden verlaagd met het bedrag dat als negatief fictief regulier voordeel in aanmerking genomen zou zijn genomen, indien de AB-houder de leiding niet had verplaatst en de schulden had afgelost. Hiermee wordt dubbele belastingheffing voorkomen. Indien een buitenlands belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft in meerdere vennootschappen, vindt deze regel pas toepassing zodra de laatste van de vennootschappen Nederland verlaat. Dit is anders ingeval van fictieve vestiging, waarop wij in dit artikel niet nader ingaan. Een voorbeeld ter verduidelijking.
De AB-houder is buitenlands belastingplichtig. De vennootschap is in Nederland gevestigd. De AB-houder leent € 700.000, hetgeen meer is dan de startdrempel van € 500.000. Een bedrag van € 200.000 wordt als fictief regulier voordeel in aanmerking genomen en het maximumbedrag wordt verhoogd naar € 700.000.
De vennootschap verplaatst later de werkelijke leiding naar het buitenland. Dat is een fictieve vervreemding en dus volgt een conserverende aanslag. Stel dat de waarde van de aandelen € 1.000.000 bedraagt en de verkrijgingsprijs € 100.000, dan bedraagt het vervreemdingsvoordeel € 900.000.
Dit bedrag wordt nog verminderd met het bedrag met € 200.000, waardoor de conserverende aanslag wordt berekend over een box 2 inkomen van € 700.000.
Fiscaal jurist over excessief lenen en emigratie / immigratie
Emigratie en immigratie zijn fiscaal altijd ingewikkelde onderwerpen. Met name als er sprake is van bijvoorbeeld diverse pensioenpotjes, aandelen in vennootschappen en / of een eigen onderneming, kan er veel geregeld moeten worden. De invoering van het wetsvoorstel excessief lenen maakt dat er weer een onderwerp bijkomt waar bij emigratie – in dit geval van een aanmerkelijkbelanghouder – rekening mee moet worden gehouden. Dat geldt overigens ook bij immigratie of remigratie. Het geheel aan regels bij het verlaten en / of terugkeren naar Nederland wordt er daarmee niet eenvoudiger op.
Het verplaatsen van de zetel van een vennootschap kan eveneens gevolgen hebben. Accountants en adviseurs zullen daarom scherp moeten zijn op het beoordelen van schuldverhoudingen in grensoverschrijdende situaties, indien deze schulden zijn aangegaan ten behoeve van de DGA, zijn partner of een verbonden persoon. Aangezien deze personen niet altijd dezelfde achternaam hebben, is het van belang om steeds en tijdig de juiste vragen te stellen. Vragen hierover? Neem dan gerust eens contact op met één van de auteurs van dit artikel.
Meer weten van excessief lenen bij emigratie en immigratie
- Toelichting wet excessief lenen bij eigen vennootschap
- Excessief lenen bij de eigen vennootschap
- Beantwoording vragen wet excessief lenen bij de eigen vennootschap (1)
- Belastingtips 2022 voor DGA en BV
- DGA in 2024
- Problemen vastgoed in box 3
- DGA is fiscale melkkoe
- DGA met rekening courant schuld
- Bezwaar tegen excessief lenen
- Excessief lenen in strijd met EU recht