Excessief lenen in internationaal situaties en bij emigratie
Vanaf 1 januari 2023 is de Wet Excessief Lenen in werking getreden. De Wet Excessief Lenen beoogt het uitstellen van de aanmerkelijkbelangheffing door het excessief lenen bij de vennootschap, waarin een aanmerkelijk belang wordt gehouden, tegen te gaan. Het bedrag dat de natuurlijk persoon boven de drempel van € 500.000 (wetgeving 2025) leent bij de eigen BV, wordt aangemerkt als een fictief regulier voordeel. Het fictief regulier voordeel wordt belast als inkomen uit aanmerkelijk belang.
De invoering van de Wet Excessief Lenen roept vragen op in internationale situaties (artikel dividenduitkering na emigratie). Dit vanwege het feit dat in internationale situaties naast de nationale wetgeving ook rekening moet worden gehouden met het EU-recht en de bilaterale belastingverdragen die Nederland heeft gesloten met andere landen. Zo ook voor de situatie dat iemand niet in Nederland woont, maar wel een belang houdt in een Nederlandse vennootschap. Mag Nederland dan wel heffen over het fictief regulier voordeel? Is de wet excessief lenen in strijd met het EU Recht?
Standpunt kennisgroep inzake wonen in buitenland en excessief lenen
Volgens een kennisgroep standpunt van de Belastingdienst (KG:041:2025:4 Verdrag NL-BEL, Wet excessief lenen bij eigen vennootschap | Kennisgroepen) mag Nederland niet heffen in de situatie dat iemand inwoner is van België en een aanmerkelijk belang houdt in een Nederlandse vennootschap. Maar waarom mag dit niet? En kan het in een andere situatie anders uitwerken?
Het fictief regulier voordeel betreft, zoals de benaming al aangeeft, een fictie. In de situatie dat er sprake is van een fictie dient ervoor te worden gewaakt dat er geen dubbele belasting ontstaat. Bij een fictie wordt namelijk veelal het heffingsrecht naar voren gehaald. Een voorbeeld is onder andere de fictieve rente die Nederland rekent over een vordering op grond van het zakelijkheidsbeginsel. De rente hoeft niet daadwerkelijk te zijn betaald waardoor de gelden nog steeds onderdeel vormen van het vermogen van de vennootschap. Dit vermogen kan op een later moment bijvoorbeeld nog worden uitgekeerd als dividend, waarover dividendbelasting is veschuldigd. Maar stel dat het ene land volgens het verdrag het heffingsrecht krijgt over rente, en het andere land over dividenden, kan een land dan eenzijdig het heffingsrecht naar zich toeschuiven door het opnemen van een fictie in de wet?
Het antwoord is nee. Volgens jurisprudentie werken ficties en forfaits van de nationale wetgeving van een land in beginsel door naar de belastingverdragen. Deze mogen echter niet leiden tot een potentiële verschuiving van de heffingsrechten. Er mag dus geen sprake zijn van een zogeheten eenzijdige uitbreiding van de heffingsrechten.
Volgens het Kennisgroepstandpunt mag Nederland dus niet heffen over het fictief regulier voordeel in de situatie dat een inwoner van België een aanmerkelijk belang heeft in een Nederlandse vennootschap. Volgens het standpunt wordt het fictief regulier voordeel genoten vanuit het gehouden aanmerkelijk belang, en zou voor de verdeling van de heffingsrechten moeten worden gekeken naar het dividendartikel en het vermogenswinstartikel. Deze artikelen kennen beiden een andere toewijzing van heffingsrechten. Volgens het verdrag tussen Nederland - België verkrijgt Nederland een heffingsrecht van 15% over dividenden als er aandelen in een Nederlandse vennootschap worden gehouden door een in inwoner van België. Volgens het vermogenswinstartikel verkrijgt Nederland helemaal geen heffingsrecht, tenzij er sprake is van een onroerendezaaklichaam. Volgens de kennisgroep is een interpretatie waarbij Nederland het heffingsrecht naar zich toe trekt in strijdt met de goede verdragstrouw en kan deze derhalve niet doorwerken in het belastingverdrag tussen Nederland en België.
Opmerkingen naar aanleiding van het kennisgroepstandpunt
Het is mogelijk dat lidstaten buiten het verdrag afspraken maken over het laten doorwerken van een regeling in de nationale wetgeving. Een voorbeeld is de Nederlandse nationale fictie met betrekking tot het gebruikelijk loon. Zie voor een verder uitwerking van het gebruikelijk loon ons artikel Gebruikelijk loon DGA in 2025 - Jongbloed Fiscaal Juristen. Tussen Nederland en België is onderling overeengekomen dat het gebruikelijk loon doorwerkt in het belastingverdrag en daardoor kan Nederland dus toch heffen over het gebruikelijk loon, ondanks er een mogelijke verschuiving van de heffingsrechten speelt.
De conserverende aanslag en excessief lenen
Ondanks dat het fictief regulier voordeel mogelijk niet doorwerkt naar de belastingverdragen, kan het excessief lenen bij de eigen BV door de aandeelhouder alsnog leiden tot het betalen van belasting in Nederland. Een schuld die voldoet aan de wet excessief lenen leidt op grond van artikel 25c van de invorderingswet wel tot inning van de conserverende aanslag. Dus ook al mag Nederland geen dividendbelasting heffen op basis van het belastingverdrag, moet bij een excessieve lening toch belasting betaald worden in Nederland.
Noot fiscaal jurist inzake excessief lenen in internationale situaties
Het is belangrijk om te beseffen dat ieder belastingverdrag een op zichzelf staande overeenkomst is tussen de lidstaten. Belastingverdragen kunnen daarom verschillen. Het kennisgroepstandpunt geeft daarom bevestiging over het verdrag tussen Nederland en België, maar hoeft geen zekerheid te geven over de situatie met een andere lidstaat.
