Zorg BV en vrijstelling vennootschapsbelasting

Regelmatig adviseren wij zorg BV's (en hiermee gelijkgestelden) over de vrijstelling in de Vennootschapsbelasting. In de afgelopen jaren zijn er diverse uitspraken en besluiten geweest die wij in dit artikel gaan behandelen. Het zorgbesluit is in 2019 aangepast waardoor de regelgeving ander is geworden. Zorginstellingen die een beroep doen op de zorgvrijstelling in de vennootschapsbelasting moeten aan een aantal voorwaarden voldoen. Een zorginstelling is vrijgesteld van Vennootschapsbelasting als:

• de werkzaamheden uitsluitend of nagenoeg uitsluitend kwalificeren als zorgwerkzaamheden (de werkzaamheden eis), en
• de winst zowel feitelijk als statutair wordt gebruikt (aangewendt) ten bate van een kwalificerende zorginstelling of wordt gebruikt voor het algemene maatschappelijke belang (winstbestemmingseis)

Het wettelijke kader voor de vrijstelling Vennootschapsbelasting bij zorginstellingen

Het fundament voor de vrijstelling is terug te vinden in artikel 5 lid 1 letter c van de Wet Vennootschapsbelasting. Het moet gaan om lichamen die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend (dus 90%) werkzaamheden verrichten binnen de hier genoemde zorg. In artikel 4 van de uitvoeringsregeling VPB is nog een verduidelijking gegeven en tevens wordt het beleidskader aangevuld in een besluit. Het lijkt erop dat het besluit de wet nader heeft ingekaderd, met name als het gaat om de winstbestemmingvereisten.  De huidige versie stelt uitdrukkelijk dat de winstbestemmingseis zowel statutair als feitelijk moet worden vervuld en dat voor zorg-bv’s aanvullende voorwaarden nodig zijn. De staatssecretaris motiveert dat met de gedachte dat een bv naar haar aard gericht is op winstuitkering aan aandeelhouders en dat enkel statutaire beklemming volgens hem onvoldoende waarborg biedt dat winst “nu en in de toekomst” binnen de zorg- of algemeen-belangsfeer blijft. In de procedure die we hier behandelen lijkt een doorbraak te ontstaan (als het gaat om de winstbestemmingsvereisten.

Werkzaamhedeneis bij zorg BV's met een VPB vrijstelling

Als een zorginstelling aan alle vereisten voldoet kan een vrijstelling voor de VPB worden verkregen. Er gelden hierbij dus strikte voorwaarden voor de feitelijke werkzaamheden, het bezit van de aandelen en de winstbestemming. De werkzaamheden eis vereist dat minimaal 90% van de feitelijke werkzaamheden bestaat kwalificerende zorg. Dit is eigenlijk al wat het woord zegt, het moet gaan om genezen, verplegen of verzorgen van zieken, kraamzorg, verzorgen van mensen met een verstandelijke of lichamelijke beperking, ouderen zorg etc. De 90% eis kan worden getoetst op grond van werkzaamheden, aantal personeelsleden of omzet, maar wat is de bedoeling? Voor de 90% toets moeten worden gekeken naar alle werkzaamheden binnen de zorginstelling. De toetsing kan op verschillende manieren plaatsvinden. Volgens de AG zijn de winstbestemmingseis en de werkzaamhedeneis de belangrijkste kern toetsen.

Winstbestemmingseis bij zorg BV's met een VPB vrijstelling

Onderdeel hiervan is de winstbestemmingseis (zorginstellingen die niet van publiekrechtelijke aard zijn moeten hun winst (uitsluitend) aanwenden ten gunste van een lichaam waarop de zorgvrijsstelling voor de VPB van toepassing is of van een algemeen maatschappelijk belang. Een belangrijk onderdeel van de winstbestemmingseis is de bezitseis, op grond waarvan alle aandelen van de zorginstelling (juridisch en economisch) moeten worden gehouden door een kwalificerende aandeelhouder. Al met al kan dit veel gedoe en onduidelijkheid veroorzaken. In een procedure kwam dit onderdeel aan de orde. De Rechtbank Zeeland West Brabant d.d. 19 januari 2022 ECLI:NL:RBZWB:2022:206 heeft zich in eerste aanleg gebogen over deze voorwaarden, dit ten gunste van belastingplichtige. Het Gerechtshof 's Hertogenbosch komt een paar later op 26 februari 2025 ECLI:NL:GHSHE:2025:538 tot dezelfde conclusie. Omdat het treintje nog niet gereed is kijkt de AG nu naar deze casus (ECLI:NL:PHR:2025:874), en ook Wattel (de AG) trekt de lijn voort.

Volgens de kennisgroep van de belastingdienst (KG:211:2022:11) klopt de in dit artikel besproken procedure niet.

De bezitseis bij zorg BV's met een VPB vrijstelling

Een zorg BV kan enkel aan de winstbestemmingseis voldoen als alle aandelen worden gehouden door een zogenaamde kwalificerende aandeelhouder. Dit zijn:

• lichamen van publiekrechtelijke aard
• stichtingen die een beroep op de zorgvrijstelling kunnen doen
• algemeen nut beoogende instellingen
• topstichtingen
• tussenhoudster BV's

In deze zaak voert belanghebbende (een Zorg BV) aan dat in 2015 wordt voldaan aan de voorwaarden voor de vrijstelling. De belastingdienst was het hier niet helemaal mee eens omdat één (of meer) natuurlijke personen aandeelhouder waren en hiermee dus niet wordt voldaan aan de bezitseis. De rechtbank ziet in de wet geen aanknopingspunten voor de stelling van de inspecteur. Ook bij een niet kwalificerende aandeelhouder kan aan de winstbestemmingeis worden voldaan. De aandeelhouder was inderdaad een natuurlijk persoon maar de zorg BV had statutair netjes vastgelegd dat eventuele winsten enkel zouden worden gebruikt voor doorstroming naar wel kwalificerende aandeelhouders. De belastingdienst laat het er niet nog bij zitten en stapt naar het gerechtshof. Stel dat alle winsten worden opgepot en daarna de statuten worden aangepast? Dan zouden oude winsten alsnog naar de natuurlijke persoon kunnen worden uitgekeerd. Het gerechtshof is het met de rechtbank eens, ondanks het feit dat een statutenwijziging mogelijk is. Dus volgt er nu cassatie. De AG is het voorlopig nog steeds met belanghebbende eens.

Noot fiscaal jurist inzake vrijstelling VPB bij zorginstellingen

De belangrijkste conclusie is dat het conflict niet simpelweg gaat over “statutair versus feitelijk”. Het hof accepteert namelijk dat de feiten relevant zijn. De échte botsing zit dieper: mag de inspecteur de zorgvrijstelling weigeren omdat de aandeelhouder niet kwalificeert volgens het Zorgbesluit en omdat de statuten theoretisch ooit zouden kunnen worden gewijzigd? De besluitlijn zegt in wezen: ja. De rechtbank, het hof en de A-G zeggen in elk geval voor het jaar 2015: nee, zolang de geldende statuten de winst voldoende inklemmen en er geen feitelijke afwijking is aangetoond. Kan het besluit dan de prullenbak? Nee dat nog niet.

De stelling van de belastingdienst is niet vreemd. VPB vrijgestelde zorginstellingen kunnen namelijk winsten oppotten en zo aandeelhouderswaarde opbouwen. Bij verkoop (of een statutenwijziging) kunnen de winsten dan alsnog worden uitgekeerd aan de (niet kwalificerende) natuurlijke persoon. Dit lijkt niet wenselijk. We wachten voorlopig de uitspraak van de Hoge Raad af.

Bij vragen over dit onderwerp kunt u contact met onderstaande adviseurs opnemen.