Emigratie en fiscale woonplaats

Waar iemand fiscaal woont, is vaak onderwerp van onderzoek en discussie met de Belastingdienst. Het komt voor dat iemand gevoelsmatig in het buitenland woont, maar dat de Nederlandse fiscus hier anders over denkt. Hof Den Haag heeft in mei 2018 een uitspraak (ECLI:NL:GHDHA:2018:1780) gedaan die heel mooi aangeeft hoe hier naar gekeken dient te worden. De Hoge Raad heeft op 21 december 2018 (ECLI:NL:HR:2018:2420) deze uitspraak bevestigd.

Wanneer ben je inwoner volgens de nationale wetgeving?

De vraag die uiteindelijk beantwoord moet worden is waar iemand belastingplichtig is voor zijn wereldinkomen en vermogen. Wanneer er banden zijn met meerdere staten geeft een belastingverdrag de richtlijnen op basis waarvan de vraag beantwoord kan worden. Om te kwalificeren als inwoner volgens een belastingverdrag is het noodzakelijk dat je ingevolge de wetgeving van een staat onderworpen bent aan belasting op grond van een woonplaats, verblijf of soortgelijke omstandigheid.

Voor Nederland is dit bepaald in artikel 4 van de Algemene Wet Rijksbelastingen (AWR). Hierin staat dat waar iemand woont naar omstandigheden wordt beoordeeld. Uit jurisprudentie blijkt dat wanneer er sprake is van een duurzame band van persoonlijke aard met Nederland, er sprake is van inwonerschap in Nederland. Hierdoor word je vrij snel aangemerkt als inwoner van Nederland.

Duurzame band met Bulgarije maar fiscale woonplaats in Nederland

In een uitspraak van de Rechtbank Gelderland op 16 juli 2024 (ECLI:NL:RBGEL:2024:4520) stond de vraag centraal of de erflater (geboren in 1960) in 2014 en 2015 in Nederland woonachtig was. De rechtbank concludeerde dat dit het geval was, ondanks dat de erflater ook banden had met Bulgarije.

• Erflater was in gemeenschap van goederen getrouwd en ze waren sinds 1998 eigenaar van een woning in Nederland.
• In 2009 is erflater met zijn echtgenote geemigreerd en uitgeschreven uit de basisadministratie.
• In 2013 koopt erflater een woning in Bulgarije. Erflater is in Bulgarije niet geregistreerd als inwoner.
• In het kader van een boekenonderzoek komt de inspecteur in 2013 bij de woning. Tijdens het gesprek geven beide personen aan om in 2014 weer in Nederland te gaan wonen.
• In 2016 is erflater plotseling overleden.
• In Vanaf 2017 woont de echtgenote (volgens de basisadministratie) weer op dit adres.
• In geschil is of erflater in 2014 en 2015 in Nederland woont en hier aangifte inkomstenbelasting moet doen.

De vraag is of erflater een duurzame band met Nederland heeft (zie ook Hoge Raad d.d. 12 april 2013 ECLI:NL:HR:2013:BZ6824).  De wetgever heeft geen bijzondere betekenis willen toekennen aan bepaalde (categorieën) omstandigheden, zoals bijvoorbeeld iemands sociale of economische binding met een land (zie ook Hoge Raad d.d. 21 januari 2011 ECLI:NL:HR:2011:BP1416). Uit het beleid van de belastingdienst volgt dat er wordt gekeken naar; het duurzame tehuis, verblijfplaats gezin en belastingplichtige, sociale banden, bedrijfsmatige binding, financiele belangen, bestedingspatroon, intenties, inschrijving basisadministratie en nationaliteit.

Het betaalgedrag van de erflater, de beschikbare woning en auto’s in Nederland, zijn familiebanden, vastgoed in Nederland, zijn aanwezigheid bij het boekenonderzoek en zijn functie als bestuurder van Nederlandse vennootschappen speelden hierbij een belangrijke rol. De erfgenamen stellen dat erflater in Bulgarije woont omdat hij daar met zijn vriendin (en hun gemeenschappelijke dochter) woonden en hij daar ook een onderneming dreef. De pin betalingen zouden niet door erflater zijn gedaan maar door zijn echtgenote. Op grond van het belastingverdrag tussen Nederland en Bulgarije werd vastgesteld dat de erflater voor belastingdoeleinden als inwoner van Nederland moest worden beschouwd. Het beroep tegen de aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen werd ongegrond verklaard.

Onderworpen aan belastingheffing bij emigratie

Vervolgens moet worden beoordeeld of je ook als inwoner van de andere staat wordt aangemerkt en op grond daarvan bent onderworpen aan belastingheffing. Het beste bewijs is natuurlijk dat je daadwerkelijk belasting hebt betaald. Dit is echter geen vereiste. De inspecteur en / of de rechtbank moet zich zelf een oordeel vormen op basis van de wetgeving van de betreffende staat. Het kan dus voorkomen dat je op grond van de plaatselijke wetgeving belasting zou moeten betalen, maar dat dit feitelijk niet gebeurt. Je bent dan alsnog fiscaal inwoner van die staat op basis van het verdrag.

Het Hof geeft in deze zaak een mooi voorbeeld hoe dit vastgesteld dient te worden. Omdat belanghebbende niet met overtuigend bewijs komt, gaat het Hof op basis van de VS wetgeving beoordelen of er sprake is van onderworpenheid. Zij komt tot de conclusie dat dit niet het geval is.

Woonplaats met eigen woning in Nederland

In een uitspraak van het Hof Amsterdam d.d. 23 januari 2024 (ECLI:NL:GHAMS:2024:721) wordt de complexiteit van de fiscale woonplaatsbepaling binnen de Nederlandse belastingwetgeving onderstreept. Deze casus, waarbij een belastingplichtige, hierna te noemen X, zowel in Nederland als in Duitsland substantiële banden had, illustreert de nuances van de fiscale woonplaatsbepaling en de consequenties daarvan voor de belastingplicht.

De Casus in Vogelvlucht

X, met de Nederlandse nationaliteit, stond gedurende de jaren 2015 en 2016 grotendeels ingeschreven in Duitsland, maar behield het recht om tot 62 dagen per jaar in zijn verhuurde Nederlandse woningen te verblijven. Ondanks zijn inschrijving in Duitsland, bleef X economische activiteiten in Nederland verrichten en had hij familiebanden in Nederland. De inspecteur stelde dat X fiscaal inwoner van Nederland bleef, wat door zowel de rechtbank als het Hof Amsterdam werd bevestigd. De kern van deze bevestiging lag in de duurzame banden van persoonlijke aard die X met Nederland behield.

Aandachtspunten voor de Bepaling van de Fiscale Woonplaats

Hieronder volgt een checklist met aandachtspunten die van belang zijn bij de beoordeling van de fiscale woonplaats:

1. Persoonlijke banden: De aanwezigheid van familie in Nederland weegt zwaar mee in de beoordeling van de fiscale woonplaats. Het behouden van nauwe persoonlijke relaties in Nederland kan duiden op een duurzame band van persoonlijke aard met Nederland.
2. Economische activiteiten: Het blijven verrichten van economische activiteiten in Nederland, zoals het verhuren van onroerend goed, speelt een significante rol in de bepaling van de fiscale woonplaats.
3. Verblijfsduur: De daadwerkelijke verblijfsduur in Nederland versus het buitenland is een belangrijke factor. Regelmatig verblijf in Nederland, zelfs voor korte perioden, kan wijzen op het behoud van duurzame banden met Nederland.
4. Woningbezit en gebruik eigen woning in Nederland: Het aanhouden en gebruiken van een woning in Nederland, zelfs als deze tijdelijk wordt verhuurd, kan indicatief zijn voor een fiscale woonplaats in Nederland.
5. Inschrijving en administratieve hHandelingen: Hoewel inschrijving in het buitenland een indicatie kan zijn van verplaatsing van de woonplaats, is het niet doorslaggevend. Administratieve handelingen, zoals het openen van een bankrekening of inschrijving in het buitenland, moeten in samenhang met andere factoren worden bekeken.
6. Intentie en toekomstplannen: De intentie van de belastingplichtige, zoals blijkt uit contracten voor tijdelijke verhuur en toekomstplannen om terug te keren naar Nederland, zijn relevant voor de beoordeling van de fiscale woonplaats.

Deze uitspraak benadrukt het belang van een holistische benadering bij de bepaling van de fiscale woonplaats, waarbij alle relevante feiten en omstandigheden in acht worden genomen. Voor fiscaal juristen en belastingadviseurs is het essentieel om zich bewust te zijn van de complexiteit van deze materie en de mogelijke impact op de belastingplicht van hun cliënten. Het zorgvuldig documenteren en beoordelen van de banden met Nederland speelt een cruciale rol in het adviseren over en het bepalen van de fiscale woonplaats.

Fiscale woonplaats vader met Thaise zoon

Henk heeft een zoon (geboren 2010), samen met zijn in Thailand wonende vrouw, ze zijn niet getrouwd. De zoon heeft de Nederlandse en Thaise nationaliteit en bij zijn moeder in Thailand. In 2012 heeft Henk zijn appartement - tegen schulderkenning - verkocht aan zijn zoon en ook diverse bankrekeningen op zijn naam gezet (geschonken?). In 2016 was Henk 226 dagen in Nederland en 140 dagen in Thailand. Bij zijn verblijf in Nederland woont het in het appartement van zijn zoon. Henk is van mening dat hij in Thailand woont en buitenlands belastingplichtig in Nederland is. De inspecteur is van mening dat Henk in Nederland woont en dus ook belasting moet betalen over het vermogen van zijn zoon (50%) omdat hij het ouderlijk bezag heeft uitgeoefend. De rechtbank is het (deels) met Henk eens. Het Gerechtshof Den Haag is het op 27 juni 2023 (ECLI:NL:GHDHA:2023:1296)  niet met Henk eens. Voor de woonplaats moet worden gekeken naar het belastingverdrag tussen Nederland en Thailand en voor de definitie van het ouderlijk bezag is het Thaise recht van belang. Het Thaise recht stelt dat beide ouders het ouderlijk gezag uitoefenen over hun kind.  Het box 3 vermogen van de zoon moet niet voor 100% maar slechts voor 50% worden meegenomen (artikel 2.15 lid 4 Wet IB 2001)

Waar iemand woont wordt na omstandigheden beoordeeld (artikel 4 lid 1 AWR). Kwalificeert een persoon als inwoner van Nederland dan ontvouwt zich een bak aan wetgeving en regels met vele fiscale consequenties en verplichtingen. Er worden dus veel procedures gevoerd over de fiscale woonplaats van een natuurlijk persoon. Doorgaans is het succes voor belastingplichtige niet zo groot. In deze procedure is Henk veel in Nederland, woont zijn moeder in Nederland, heeft hij een een woning tot zijn beschikking en heeft Henk nog een adviespraktijk in Nederland. Ook heeft Henk in Thailand geen aangifte gedaan. Henk stelt dat hij alleen voor zijn werk (en vele procedures) en de afwikkeling van het overlijden van zijn moeder, in Nederland verblijft en zijn gezin in Thailand woont. Zijn persoonlijke band met Thailand is dus - voor zijn gevoel - vele malen groter.

De volgende uitspraken zijn hierbij van belang:

• Hoge Raad 13 april 2013 (ECLI:NL:HR:2013:BZ6824) : duurzame band met hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat voor een woonplaats in Nederland niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijk leven zich in Nederland zou bevinden.
• Hoge Raad 12 mei 2006 (ECLI:NL:HR:2006:AR5759): voor woonplaats ook kijken naar recht in buitenlandse staat, hierbij mee wegen of de persoon in het buitenland aangifte heeft gedaan. Een persoon wordt alleen als ingezetene van Thailand beschouwd als hij in Thailand verblijft voor een totale periode van niet minder dan 180 dagen in een kalenderjaar. Voor de periode in Thailand wordt gekeken naar de inreis- en vertrekstempel in het paspoort. Omdat Henk geen inwoner is van Thailand kom je niet toe aan de tiebreakbepaling.
• Gerechtshof Den Haag 8 december 2020 (ECLI:NL:GHDHA:2020:2762) en Hoge Raad d.d. 28 januari 2022 (ECLI:NL:HR:2022:84) deze procedure gaat over dezelfde casus edoch over de periode 2011 tot en met 2015.
• Gerechtshof 's Hertogenbosch d.d. 22 april 2021 (ECLI:NL:GHSHE:2021:1272) en Hoge Raad 18 augustus 2023 (ECLI:NL:HR:2023:1101)

Praktijk inzake emigratie en woonplaats

In de praktijk kan meestal door het overleggen van een belastingaangifte of een verklaring van de lokale belastingdienst worden aangetoond dat je door een land als fiscaal inwoner wordt gezien. Dan ben je er echter nog niet. Je bent dan namelijk fiscaal inwoner van twee landen. De volgende leden in het zogenaamde tie breaker artikel moeten dan uitsluitsel geven. Navolgende stappen moeten dan één voor één doorlopen worden totdat er een woonstaat uitkomt:

1.       Waar heeft men de beschikking over een duurzaam tehuis?

2.       Waar bevindt zich het middelpunt van iemands levensbelangen?

3.       Waar wordt doorgaans verbleven?

4.       Van welke staat is men onderdaan?

Trailing tax in Nederland

De laatste tijd wordt er veel gesproken over een extra fictie, de trailing tax. Een trailing tax is een extra verlengde belastingplicht die aan een emigrant wordt opgelegd om hem of haar nog enkele jaren na vertrek als binnenlands belastingplichtige aan te merken. Duitsland, Finland, Spanje, Portugal en Frankrijk kennen al een dergelijke belasting. Als Nederland een trailing tax wil toepassen moet er een wijziging worden aangebracht in het inwonersbegrip maar ook in belastingverdragen (Nederland heeft er ruim 100 gesloten met diverse landen) (artikel FD 4 december 2024, met inlog). Dit is niet eenvoudig, Finland heeft het in een paar belastingverdragen opgenomen maar kan deze ook regelmatig niet afdwingen (overeenkomen) met andere landen. Het effect zal de komende jaren dus beperkt zijn en tevens lang gaan duren. Het zou sneller kunnen als landen gezamenlijk een dergelijke belasting invoeren, dit dus in OESO verband. Op dit moment is nog niet bekend hoeveel mensen er daadwerkelijk vanuit fiscaal oogpunt naar aantrekkelijke landen emigreren, dit zal de komende jaren worden onderzocht, zie kamerbrief d.d. 4 december 2024 en beslisnota op 21 november 2024.

Dubbele verhuizing via drielanden constructie werkt niet

Een kleine 60 rijke Nederlanders hebben op creatieve wijze gebruik gemaakt van een zogenaamde drielandenpunt constructie. De rijken emigreerden naar Luxemburg of Zwitserland en hun bedrijf (BV) verplaatsen de zetel naar Malta (of Luxemburg). De Belastingdienst ging hier voorliggen via een projectmatige aanpak (sinds 2015) en kwam met diverse aanslagen (110 miljoen aan dividendbelasting). In deze stevige aanpak kreeg de Belastingdienst in veel zaken gelijk. Via deze route was de Vennootschapsbelasting beperkt en de dividendbelasting vrijwel nihil. Als de advisering zorgvuldig is uitgevoerd en ook wordt opgevolgd kan er veel belasting worden bespaard. De praktijk is echter anders, veel rijken laten de uitvoering rommelig verlopen (na enkele jaren). De (trust) directie heeft feitelijk weinig te vertellen en van een "echte" emigratie is ook niet altijd sprake. Gelukkig worden er zelden boetes opgelegd.

Sinds 2015 is de constructie niet meer echt interessant (door wetswijziging). Tot dat moment werden conserverende aanslagen na 10 jaar kwijtgescholden, sindsdien vervalt deze termijn en blijft de conserverende aanslag - zonder termijn - gewoon bestaan. De huidige exitheffing wordt vlak voor emigratie opgelegd en bij een emigratie binnen de EU nog niet direct geïnd (artikel 25 lid 8 invorderingswet). Inning zal plaatsvinden bij een dividenduitkering, overlijden, vervreemding of het liquideren van de vennootschap.  Nederland heeft zich met deze regeling permanent het heffingsrecht over het aanmerkelijk belang van de Nederlandse DGA toegeëigend, zelfs als deze op enig moment al vele jaren buiten Nederland woont.

Vorenstaande is de lezen in een artikel van het FD op 31 januari 2025 (inlog). Voorbeelden voor procedures zijn Gerechtshof Den Haag d.d. 24 juni 2020 EC:I:NL:GHDHA:2020:1044 (en later Hoge Raad d.d. 1 juli 2022 ECLI:NL:HR:2022:976), Gerechtshof 's Hertogenbosch d.d. 6 juni 2023 (ECLI:NL:GHSHE:2023:2393) en Gerechtshof Amsterdam d.d. 16 februari 2023 (ECLI:NL:GHAMS:2023:808).

Tot slot, emigratie en woonplaats

Mocht u in een discussie met de Belastingdienst terecht komen, dan kunnen wij u hierbij helpen. Bedenk echter wel dat het achteraf bewijzen van de woonplaats veel werk is waarbij meestal heel veel feiten en omstandigheden beoordeeld moeten worden. Beter is het daarom om vooraf advies bij ons in te winnen.