Voorwaardelijke opzet of onjuist fiscaal advies?

Geen voorwaardelijke opzet bij onjuist fiscaal standpunt

Als een belastingplichtige op een aangifte te weinig belasting betaalt, kan de Belastingdienst bij de correctie van de aanslag (navordering) een boete opleggen. Voor de omvang van de boete is de schuldgradatie van belang en bij opzet kan deze oplopen tot 100% van de nagevorderde belasting. In dit verband kan ook sprake zijn van voorwaardelijke opzet.

Voorwaardelijke opzet en boete

Als de inspecteur een boete wil opleggen, dan moet hij het (beboetbare) feit kwalificeren en het verwijt dat hij de belastingplichtige heeft toegedicht duiden. Er moet worden gekozen tussen opzet of grove schuld. In het BBBB (Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst) staan de spelregels opgenomen die moeten worden nageleefd bij het opleggen van boetes. Meestal is een speciale (deskundige) afdeling van de Belastingdienst betrokken bij dit proces (boete-inspecteur). Bij opzet moet sprake zijn van 'willens en wetens handelen of nalaten door de belastingplichtige'. Iets 'moeten weten' is echter nog geen opzet.

Voorwaardelijke opzet (lichtste vorm van opzet) wil zeggen dat een belastingplichtige willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaardt dat hij een onjuist fiscaal standpunt inneemt. Hierin schuilt dat de belastingplichtige zich ervan bewust moet zijn. In het Cicero arrest (Hoge Raad in 1954) komt het begrip 'voorwaardelijke opzet' voor het eerst aan de orde. Dit wordt als volgt omschreven:

Het zich willens en wetens blootstellen aan de geenszins als denkbeeldig te verwaarlozen kans (in latere jurisprudentie 'de aanmerkelijke kans' genoemd) dat de aan de inspecteur verstrekte informatie onjuist is dan wel dat de juiste informatie aan de inspecteur is onthouden.

Onlangs heeft het Gerechtshof Den Haag een aantal uitspraken gedaan, waarin een onjuist fiscaal standpunt niet leidt tot voorwaardelijke opzet. Hoe zit dat nu?

Onjuist fiscaal advies of voorwaardelijke opzet

Belanghebbende in deze zaak is een naar het recht van Cyprus opgerichte Limited. Haar statutaire bestuur bevindt zich op Cyprus en de Limited heeft op Cyprus aangiften gedaan. De indirect (enig) aandeelhouder van de Limited woont in Nederland. De activiteiten van de Limited bestaan uit het houden van twee vorderingen op respectievelijk de in Nederland woonachtige indirect aandeelhouder en een zustervennootschap.

Naar aanleiding van een in 2015 ingesteld vestigingsplaatsonderzoek heeft de Inspecteur geconcludeerd dat de Limited in Nederland is gevestigd. Hij heeft over de jaren 2006 tot en met 2012 navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting en vergrijpboeten opgelegd. Ook merkt de Inspecteur de kwijtschelding van de vordering op de (indirect) aandeelhouder door de Limited aan als winstuitdeling en legt aanslagen inkomstenbelasting op bij de aandeelhouder (ook met een vergrijpboete).

De procedure bij het Gerechtshof handelde over een drietal vragen:

Is sprake van een ambtelijk verzuim waardoor geen navordering kan plaatsvinden?
Is sprake van een verlengde navorderingstermijn van 12 jaar?
Is sprake van voorwaardelijke opzet?

1. Ambtelijk verzuim en hierdoor geen navordering

Het Gerechtshof is van oordeel dat de Inspecteur geen ambtelijk verzuim heeft begaan. Er is sprake van een ambtelijk verzuim als sprake is van omstandigheden die reden voor twijfel aan de juistheid van de aangifte en / of boekhouding kunnen opleveren. In dat geval moet de inspecteur een onderzoek instellen. Laat de inspecteur dit na, dan is er sprake van een ambtelijk verzuim.

De bij de inspecteur bekende dan wel redelijkerwijs bekend te veronderstellen informatie was in dit geval van dien aard, dat deze de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid openliet dat de werkelijke leiding van belanghebbende inderdaad op Cyprus plaatsvond en het niet doen van aangifte over de onderhavige jaren dus juist was.

2. Verlengde navorderingstermijn tot 12 jaar in buitenland-situaties

Volgens het Gerechtshof was de inspecteur gerechtigd om over de jaren 2006 tot en met 2010 na te vorderen met toepassing van de verlengde navorderingstermijn (artikel 16, lid 4, Algemene Wet inzake Rijksbelastingen). Er is voldaan aan de vereiste buitenlandse component in het geheel van oorsprong en ontvangst van de onderhavige inkomensbestanddelen.

3. Voorwaardelijke opzet of onjuist fiscaal advies

Volgens het Gerechtshof heeft de inspecteur voldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt om de conclusie te rechtvaardigen dat de kernbeslissingen met betrekking tot de vorderingen van belanghebbende niet zijn genomen door het formele bestuur op Cyprus, maar door de indirect aandeelhouder in Nederland, zodat de Inspecteur terecht navorderingsaanslagen heeft opgelegd.

De Inspecteur heeft echter niet aangetoond dat belanghebbende wist dat zij fiscaal niet op Cyprus, maar in Nederland was gevestigd. Hij heeft met name niet aangetoond dat belanghebbende via haar formele bestuur dan wel via haar feitelijke bestuurder na afweging van de feiten tot de conclusie is gekomen dat de ‘substance’ op Cyprus onvoldoende was.

Evenmin is aangetoond dat zij bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig Nederlandse vennootschapsbelasting zou worden geheven en die kans op de koop toe heeft genomen (voorwaardelijk opzet). De vergrijpboeten worden vernietigd.

Noot fiscaal jurist inzake boete Belastingdienst

De vestigingsplaats van een vennootschap is niet altijd even makkelijk vast te stellen. Zeker in situaties als deze waar in de formele vestigingsplaats ook bestuurders zijn benoemd. Uiteindelijk komt het aan op een rechterlijke weging van de bewijsmaterialen om vast te stellen waar de vennootschap feitelijk is gevestigd. Dat de uitkomst in dit geval Nederland is valt te billijken, omdat de kernbeslissingen in Nederland werden genomen. Dat geen sprake is van voorwaardelijke opzet valt in dit geval ook terug te voeren op een door de belastingadviseur van belanghebbende afgelegde verklaring. Deze verklaarde namelijk dat de gehele structuur is opgezet op grond van de gedachte dat de structuur en de invulling daarvan aan alle vereisten voldoen, waaronder het vereiste dat de Limited op grond van de feiten geacht moet worden niet in Nederland te zijn gevestigd. Kortom, een geval van goed bedacht, maar in de uitvoering toch misgegaan. Dan is er geen sprake van kwade wil, dus geen voorwaardelijke opzet.

Dat er dan wellicht lichtvaardig is gehandeld en / of fiscale standpunten niet juist bleken te zijn, is niet voldoende om een vergrijpboete op te leggen. Lichtvaardig is immers volgens de dikke Van Dale nog geen opzet. De vergrijpboetes aan de rechtspersoon en de privépersoon verdwijnen terecht in de prullenbak. Een klant mag gelukkig nog steeds vertrouwen op het advies van zijn adviseur. Dat de uitvoering rommelig is geweest of anders had gemoeten, is dan minder relevant.