Rechtbank Noord-Holland, nr. AWB 12/03763



U I T S P R A A K
Bestuursrecht
21 juni 2013


Uitspraak in het geding tussen

[X] B.V. , gevestigd te[vestigingsplaats 1], eiseres,

gemachtigde: mr. B.J.G.L. Jaeger,

en

de inspecteur van de Belastingdienst / Holland-Noord, kantoor Alkmaar, verweerder.

12/3763

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Verweerder heeft aan eiseres over de periode 6 april 2007 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd van € 379.495 en daarbij heffingsrente in rekening gebracht ten bedrage van € 41.088.

1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 juli 2012 de naheffingsaanslag en de heffingsrentebeschikking gehandhaafd.

1.3. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

1.4. Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.

1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 december 2012. Namens eiseres is daar de gemachtigde verschenen, bijgestaan door mr. A.A. Kan (kantoorgenoot). Namens verweerder zijn verschenen mr. M. Wagenaar en mr. J.N.A.H. Renckens.

1.6. De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst om verweerder in de gelegenheid te stellen nadere informatie aan de rechtbank over te leggen. Verweerder heeft op 18 december 2012 een brief met bijlagen aan de rechtbank gestuurd. Eiseres heeft daarop gereageerd bij brief van 7 januari 2013. Verweerder heeft vervolgens bij brief van 17 januari 2013 gereageerd, gevolgd door een schriftelijke reactie van eiseres van 15 februari 2013. Nadat beide partijen toestemming hadden gegeven uitspraak te doen zonder nadere zitting, heeft de rechtbank het onderzoek gesloten.

2 Tussen partijen vaststaande feiten

2.1.

Eiseres is bij de Kamer van Koophandel geregistreerd als uitzendbureau. In haar reglement geeft eiseres de volgende omschrijving van zichzelf: “een bemiddelings- en adviesbureau in de particuliere thuiszorg. [Eiseres] bemiddelt tussen zorgaanvragen van cliënten en patiënten en het aanbod van de Freelancers”.

2.2.

Eiseres heeft met [Bedrijf A] te [vestigingsplaats 2] een samenwerkingsovereenkomst gesloten. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:

“1. De afnemer ([Bedrijf A], rb.) zal de zorgmomenten welke zij niet kunnen realiseren, aanbieden aan [X]

2. De volgende functies worden aangevraagd:

o Huishoudelijke verzorging

o Persoonlijke verzorging

o Verpleging

o Gespecialiseerde verpleging

3. De aanbieder (eiseres, rb.) zorgt voor de inzet van gekwalificeerd en deskundig personeel.

(…)

6. Voor de werkafspraken wordt verwezen naar de bijgevoegde beschrijving ‘van zorgaanvraag tot zorginzet’.

7. De diensten van de aanbieder zullen één keer per zes maanden worden geëvalueerd. De afnemer heeft hiervoor een evaluatieformulier ontwikkeld welke met de aanbieder zal worden doorgenomen. (…)

8. Voor deze overeenkomst gelden de tarieven zoals in de bijlage vermeld. Bij wijziging van de tarieven dient de aanbieder dit één maand van te voren kenbaar te maken. Indien de afnemer niet akkoord met de wijzigingen dan zal de samenwerkingsovereenkomst als beëindigd worden beschouwd.”

2.3.

Eiseres heeft ook met [Bedrijf B] te [vestigingsplaats 2] een samenwerkingsovereenkomst gesloten. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:

“1. De afnemer ([Bedrijf B], rb.) zal de zorgmomenten welke zij niet kunnen realiseren, aanbieden aan [X].

2. De volgende functies worden aangevraagd:

o Persoonlijke verzorging

o Verpleging

3. De aanbieder (eiseres, rb.) zorgt voor de inzet van gekwalificeerd en deskundig personeel.

(…)

6. Voor de werkafspraken wordt verwezen naar de bijgevoegde beschrijving ‘van zorgaanvraag tot zorginzet’.

7. De diensten van de aanbieder zullen één keer per zes maanden worden geëvalueerd. De afnemer heeft hiervoor een evaluatieformulier ontwikkeld welke met de aanbieder zal worden doorgenomen. (…)

8. Voor deze overeenkomst gelden de tarieven zoals in de bijlage vermeld. Bij wijziging van de tarieven dient de aanbieder dit één maand van te voren kenbaar te maken. Indien de afnemer niet akkoord met de wijzigingen dan zal de samenwerkingsovereenkomst als beëindigd worden beschouwd.”

2.4.

Eiseres heeft met [Bedrijf C] te [vestigingsplaats 3] een overeenkomst van opdracht gesloten. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:

“Wij zullen fungeren als ‘onderaannemer’ van [Bedrijf C] (…) met als doel het leveren van professionele thuiszorg aan klanten (zorgvragers) aangesloten bij uw organisatie. Afhankelijk van de vraag naar (thuis)zorg zullen wij hierop tijdig inspelen door de benodigde verpleegkundigen en (zieken)verzorgenden in te zetten, waarbij wij rekening houden met de door u maar ook door wettelijke aangewezen (overheids)instanties bij de (zorg)opdracht gestelde voorwaarden en richtlijnen aan de zorg.

Art. 1 Begripsbepaling

1. Opdrachtgever [Bedrijf C], rb.), tevens aangeduid als zorgvrager: De natuurlijke- of rechtspersoon, die aan de opdrachtnemer (eiseres, rb.), opdracht heeft gegeven tot het verrichten van verzorgende, verpleegkundige en alle andere werkzaamheden, ten behoeve van zichzelf of van derde of derden.

(…)

3. Overeenkomst: De mondelinge en / of overeenkomst van opdracht tussen de zorgvrager en de opdrachtnemer, op basis waarvan de opdrachtnemer zelf verzorgende, verpleegkundige en alle andere werkzaamheden uitvoert, dan wel uitbesteedt aan derden. Dit geldt in de ruimste zin van het woord en omvat in ieder geval de werkzaamheden zoals vermeld in de offerte en/of de overeenkomst of uit een wijziging hiervan.

(…)

Art. 3 Uitvoering van opdracht

1. [Eiseres] bepaalt, in overleg met de zorgvrager, de wijze, waarop de verleende opdracht wordt uitgevoerd. De zorgvrager zal de zorgmomenten welke de zorgvrager niet kan realiseren, aanbieden aan [eiseres].

(…)

5. Alle contacten tussen de opdrachtgever en de door [eiseres] ingezette verpleegkundigen en (zieken)verzorgenden lopen altijd via [eiseres].

(…)

Art. 6 Veilige werkomgeving

1. De zorgvrager en [eiseres] zorgen voor goede en veilige werkomstandigheden voor de zorgverlener.

2. [Eiseres] heeft het recht om te weigeren bepaalde werkzaamheden uit te voeren, bijvoorbeeld bij het ontbreken van de benodigde hulpmiddelen (…) of een uitvoeringsverzoek van de huisarts.

(…)

Art. 8 Het honorarium

1. [Eiseres] is gerechtigd tenminste de tijdsduur van de werkzaamheden, die mondeling en/of schriftelijk zijn besproken, te factureren bij de zorgvrager.

2. Het honorarium en de onkosten worden minimaal een keer per vier weken gefactureerd door [eiseres].

3. [Eiseres] heeft het recht om – zonder voorafgaande schriftelijke mededeling – per 1 januari van ieder kalenderjaar de in de tarievenlijst opgenomen tarieven te verhogen met maximaal het door het CBS verstrekte percentage van de inflatie in het voorgaande jaar.

4. [Eiseres] heeft voor de aanvang van de werkzaamheden en tussentijds het recht de uitvoering van de werkzaamheden op te schorten tot op het moment dat de zorgvrager, de openstaande factuurbedragen heeft voldaan, en/of een voorschot, voor de nog te verrichten werkzaamheden heeft betaald aan [eiseres].

Art. 9 Annulering van afgesproken zorguren

1. Het afzeggen van een afgesproken zorgmoment door de zorgvrager, dient de zorgvrager minimaal 24 uur van tevoren te melden. Wanneer dit korter dan 24 uur is, wordt deze zorg op de volgende wijze in rekening gebracht door [eiseres]:

a. tussen de 24 en 12 uur ervoor: 50% van de afgesproken tijdsduur.

b. vanaf 12 uur ervoor: 100% van de afgesproken tijdsduur.

(…)

3. Wanneer de zorgverlener van [eiseres] verhinderd is te komen, zal [eiseres] zich inspannen om een vervanger te zoeken. Wanneer [eiseres] geen vervanging heeft gevonden of in het geval van overmacht van haar zijde, zullen haar verplichtingen tijdelijk worden opgeschort en de afgesproken uren worden niet gefactureerd. Zij zal dit melden aan de zorgvrager. De zorgvrager kan dan zelf, en op eigen kosten, voor vervanging zorgen.

Art. 10 Betaling en betalingsvoorwaarden

1. De betaling van het factuurbedrag door de zorgvrager dient te geschieden binnen dertig dagen na de factuurdatum, door middel van storting op het bankrekeningnummer: (…), ten name van [eiseres] (…).

(…)

5. [Eiseres] is bevoegd de nakoming van al zijn verplichtingen op te schorten, tot op het moment dat alle opeisbare vorderingen op de zorgvrager volledig zijn voldaan.”

2.5.

Daarnaast heeft eiseres met [Bedrijf D], een in zorg gespecialiseerde organisatie, afspraken gemaakt, op basis waarvan [Bedrijf D] medewerkers betrekt van eiseres.

2.6.

Eiseres heeft voorts overeenkomsten gesloten met individuele zorgverleners. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:

“ In aanmerking nemend:

A. dat [eiseres] partijen faciliteert die voornemens zijn zorg te verlenen en zorg te ontvangen;

B. dat gezien de aard van de werkzaamheden beide partijen niet de wil hebben een arbeidsovereenkomst voor bepaalde tijd, dan wel onbepaalde tijd aan te gaan;

C. dat de vergoeding van de opdrachtnemer afhankelijk is van zijn behaalde resultaat.

(…)

F. [Eiseres] [opdrachtnemer] een opdracht kan geven tot het verrichten van werkzaamheden,

buiten dienstbetrekking, bestaande uit het verlenen van zorg zoals vermeld in het

reglement (…)

Komen als volgt overeen:

1. Opdrachtnemer zal van tijd tot tijd in opdracht van [X] werkzaamheden (…) verrichten;

2. Opdrachtnemer is geheel vrij om door [eiseres] aangeboden opdrachten al dan niet in behandeling te nemen. (…)

3. Opdrachtnemer is bij het uitvoeren van de werkzaamheden geheel zelfstandig en zal deze geheel en naar eigen inzicht en naar beste weten kunnen uitvoeren (…). Er is geen sprake van toezicht of leiding van de kant van [eiseres].

4. Opdrachtnemer kan de werkzaamheden geheel of gedeeltelijk door derden laten verrichten, waarbij Opdrachtnemer jegens [eiseres] verantwoordelijk blijft voor de kwaliteit van het door hem afgeleverde werk, als waren de werkzaamheden door hem zelf verricht. (…)

(…)

7. Opdrachtnemer verklaart de overeengekomen werkzaamheden uit te voeren in de

zelfstandige uitoefening van zijn/haar beroep. Het over het overeengekomen honorarium

verschuldigde bedrag aan inkomstenbelasting en premies sociale verzekering is voor

rekening van [opdrachtnemer]. Het door [eiseres] aan [opdrachtnemer] verschuldigde

bedrag aan honorarium is inclusief het door [opdrachtnemer] te betalen bedrag aan

inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen.”

2.7.

In juni 2010 is verweerder bij eiseres een boekenonderzoek gestart naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen over het tijdvak 1 april 2007 tot en met 31 december 2008. In de daarvan opgemaakte bespreeknotitie van 19 januari 2011 is onder meer het volgende opgenomen:

“ Correcties Loonheffingen

Wij merken de aan de zorgverleners uitbetaalde arbeidsvergoedingen aan als bruto loon in het jaar van uitbetaling, die inhoudingsplichtige ten onrechte niet als zodanig heeft aangemerkt.

Wij hebben jaarlijks voor meer dan 85% van dit uitbetaalde loon nagegaan of de betreffende zorgverleners de arbeidsvergoedingen hebben aangegeven in hun aangifte inkomstenbelasting (hierna: IB).

Voorzover wij hebben kunnen nagaan is in 2007 en 2008 respectievelijk 69,37% en 68,1% van de beoordeelde loonbedragen niet aangegeven in de betreffende aangiften inkomstenbelasting.

Verder blijken meerdere opdrachtnemers in het bezit te zijn van een Verklaring Arbeidsrelatie met de kwalificatie “winst uit onderneming” (hierna: VAR-WUO) voor de betreffende werkzaamheden in de betreffende periode.

Over de aan deze personen uitbetaalde bedragen heffen wij geen loonheffingen na.

Wij heffen daarom de verschuldigde loonheffingen na over 69,37% en 68,1% van de in respectievelijk 2007 en 2008 totaal uitbetaalde arbeidsvergoedingen minus de aan de personen met VAR-WUO uitbetaalde bedragen.

(…)

Berekening

Jaar: 2007 2008

Totaal uitbetaalde arbeidsvergoedingen: € 526.331 € 612.529

Uitbetaald aan personen met VAR-WUO: € 51.924 € 31.659

Uitbetaald aan personen zonder VAR-WUO: € 474.407 € 580.870

Niet aangegeven voor de IB: 69,37% 68,1%

Naheffing vindt plaats over de bruto loonsommen: € 329.096 € 395.570

(…)

Het is aannemelijk dat inhoudingsplichtige de verschuldigde loonheffing niet aanstonds voor haar rekening heeft genomen. Daarom heffen we de verschuldigde LB/PVV in eerste instantie na met toepassing van het enkelvoudige tarief eindheffing en beschouwen we het uitbetaalde loon in eerste instantie als bruto loon voor de overige loonheffingen.

(…)

Uiterlijk ten tijde van de naheffing wordt het ontstane voordeel wegens het voor eigen rekening nemen van de verschuldigde LB/PVV in de eindheffing betrokken en wel naar het tabeltarief eindheffing. De voor eigen rekening genomen LB/PVV bedraagt € 270.262.”

3 Geschil

3.1.

In geschil is of de naheffingsaanslag loonheffingen in stand dient te blijven. Meer in het bijzonder is in geschil of sprake is van een fictieve dienstbetrekking op de voet van artikel 4, onder e, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) in verbinding met artikel 2a van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) tussen eiseres en de individuele zorgverleners. Voorts is in geschil of de naheffingsaanslag (on)zorgvuldig is voorbereid en (on)deugdelijk is gemotiveerd.

3.2.

Eiseres neemt het standpunt in dat de arbeidsverhouding tussen eiseres en de individuele zorgverleners niet als fictieve dienstbetrekking kan worden aangemerkt en dat de naheffingsaanslag onzorgvuldig is voorbereid en ondeugdelijk is gemotiveerd . Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag.

3.3.

Volgens verweerder zijn de individuele zorgverleners wel in fictieve dienstbetrekking bij eiseres en is de naheffingsaanslag zorgvuldig voorbereid en deugdelijk gemotiveerd. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4 Beoordeling van het geschil

4.1.

De rechtbank is van oordeel dat de arbeidsverhouding tussen eiseres en de individuele zorgverleners dient te worden aangemerkt als fictieve dienstbetrekking in de zin van artikel 2a van het Uitvoeringsbesluit. Daarbij heeft de rechtbank de volgende feiten en omstandigheden in aanmerking genomen: eiseres heeft overeenkomsten gesloten met de zorginstellingen in verband met het leveren van zorg door gekwalificeerd personeel; de individuele zorgverleners hebben geen overeenkomsten gesloten met de zorginstellingen alwaar zij hun werkzaamheden verrichtten, maar zij maakten alleen met eiseres afspraken; eiseres trad niet terug nadat zij het contact had gelegd tussen de zorginstellingen en de individuele zorgverlener(s), want op eiseres rustte als contractspartner de verantwoordelijkheid voor een juiste uitvoering van de werkzaamheden; eiseres zorgde voor vervanging bij ziekte of anderszins van een zorgverlener; de zorginstellingen maakten alleen met eiseres tariefafspraken, niet (ook) met de individuele zorgverleners; eiseres declareerde op eigen naam bij de zorginstellingen; de individuele zorgverleners declareerden bij eiseres en kregen door eiseres uitbetaald; de zorginstellingen hadden geen zicht op de bedragen die eiseres aan de individuele zorgverleners doorbetaalde; eiseres was en bleef bij problemen gesprekspartner van de zorginstellingen, en de individuele zorgverleners hebben de werkzaamheden nimmer door een derde laten uitvoeren.

4.2.

Aan het oordeel van de rechtbank doet niet af dat eiseres en de individuele zorgverleners de door hen gesloten overeenkomst een overeenkomst van opdracht hebben genoemd en dat daarin is opgenomen dat partijen niet de wil hebben een arbeidsovereenkomst aan te gaan.

4.3.

Eiseres heeft zich vervolgens beroepen op toepassing van artikel 2e, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit, waardoor van een fictieve dienstbetrekking in de zin van artikel 2a van het Uitvoeringsbesluit toch niet gesproken zou kunnen worden. Daarvoor heeft zij aangevoerd dat alle individuele zorgverleners als zelfstandig ondernemers hebben te gelden, gelet op de door verweerder aan enkele zorgverleners afgegeven verklaringen arbeidsrelatie met de kwalificatie ‘winst uit onderneming’ (VAR-WUO). De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen. Dat verweerder aan enkele individuele zorgverleners een dergelijke verklaring heeft afgegeven, welke zorgverleners overigens niet in de naheffingsaanslag zijn begrepen, brengt niet reeds mee dat andere zorgverleners ook als ondernemer hebben te gelden. Nu eiseres voorts geen andere feiten of omstandigheden heeft ingebracht ter ondersteuning van haar standpunt dat de zorgverleners die in de naheffingsaanslag zijn begrepen, arbeid hebben verricht in de uitoefening van een bedrijf of in de zelfstandige uitoefening van een beroep, faalt deze beroepsgrond.

4.4.

Eiseres heeft in verband met haar grief over de voorbereiding van de naheffingsaanslag en de motivering daarvan aangevoerd dat verweerder niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft ingebracht. Volgens eiseres is verweerder in ieder geval gehouden een kopie van de aangiften voor de inkomstenbelasting van de individuele zorgverleners over te leggen en voorts een kopie van de afgegeven VAR-WUO’s. Nu dit niet is gebeurd, kan eiseres volgens eigen zeggen niet controleren of de naheffingsaanslag niet te hoog is vastgesteld.

4.5.

De rechtbank stelt voorop dat er geen loonheffingen kunnen worden nageheven voor zover de bedragen al in de inkomstenbelastingheffing zijn betrokken (HR 10 februari 1993, nr. 27.813, LJN: ZC5251). De rechtbank overweegt dat verweerder in het controlerapport een berekening van de verschuldigde loonheffingen heeft gemaakt, waarbij hij de in de inkomstenbelasting verantwoorde bedragen buiten beschouwing heeft gelaten en voorts de bedragen die zijn betaald aan de individuele zorgverleners die over een VAR-WUO beschikten (zie ook onder 2.7). Voorts heeft verweerder bij brief van 18 december 2012 een nader overzicht overgelegd met daarin alle namen van de zorgverleners aan wie eiseres betalingen heeft gedaan en onder vermelding van eventuele afgifte van een VAR-WUO en van eventuele betrokkenheid in de inkomstenbelasting. Uit het hiervoor vermelde arrest kan worden afgeleid dat het aan eiseres is om te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken dat de betalingen door eiseres ten tijde van het vaststellen van de onderhavige naheffingsaanslag reeds bij de individuele zorgverleners in de heffing waren betrokken. Nu eiseres ter zitting heeft verklaard dat zij geen aanleiding heeft te veronderstellen dat verweerder van de onjuiste percentages is uitgegaan, moet worden geconcludeerd dat eiseres niet aan genoemde stelplicht heeft voldaan. De rechtbank heeft overigens evenals eiseres geen aanleiding om te veronderstellen dat verweerder bij zijn berekening onjuiste uitgangspunten heeft gehanteerd. In de gegeven omstandigheden ziet de rechtbank geen aanleiding het door verweerder ingebrachte overzicht aan te doen vullen met achterliggende dossiers van de betreffende zorgverleners. Hierbij neemt de rechtbank tevens in aanmerking dat eiseres zelf over de door haar genoemde VAR-WUO’s beschikt, zodat de door haar veronderstelde informatieachterstand ook in zoverre niet aan de orde is.

4.6.

Eiseres heeft voorts nog aangevoerd dat de naheffingsaanslag niet kan worden gehandhaafd, voor zover de door eiseres uitbetaalde bedragen nadien nog in de inkomstenbelasting zijn betrokken. Dit standpunt vindt echter geen steun in het recht.

4.7.

Eiseres heeft in het kader van haar grief over de motivering van de naheffingsaanslag voorts nog naar voren gebracht dat zij verweerder meermalen heeft verzocht om een verhaalbare naheffingsaanslag. Eiseres betoogt dat zij graag bereid is te voldoen aan op haar rustende verplichting die in dit verband op haar rust, maar dat zij daartoe meer informatie van verweerder nodig heeft. Naar het oordeel van de rechtbank miskent eiseres met haar stellingen dat eiseres, die geen naheffingsaanslag bij wijze van eindheffing voorstaat, maar verzoekt op grond van artikel 31, eerste lid, onderdeel a, 1º, van de Wet LB het loon niet als eindheffingsbestanddeel aan te merken, als eerste aan zet is door middels correctieberichten de gegevens aan te leveren die nodig zijn voor de polisadministratie. Ook deze beroepsgrond faalt derhalve.

4.8.

Eiseres heeft geen beroepsgronden aangevoerd tegen de berekende heffingsrente.

4.9.

Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

5 Proceskosten

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

6 Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. S.K.A. Efstratiades, voorzitter, mr. A.A. Fase en

mr. T.A. de Hek, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M.C. Anema, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 juni 2013.

Afschrift verzonden aan partijen op:

De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.